财政部关于印发《水运企业会计核算办法》的通知
财政部
财政部关于印发《水运企业会计核算办法》的通知
2004年12月9日 财会〔2004〕20号
国务院有关部委，各省、自治区、直辖市、计划单列市财政厅(局)，新疆生产建设兵团财务局：
为了规范水运企业的会计核算，提高水运企业会计信息质量，根据《中华人民共和国会计法》、《企业财务会计报告条例》、《企业会计制度》以及国家有关法律、法规，结合水运企业的实际情况，我部制定了《水运企业会计核算办法》，现予印发。于2005年1月1日起在已执行《企业会计制度》的各水运企业执行。执行中有何问题，请及时反馈我部。
附件：水运企业会计核算办法
附件：
水运企业会计核算办法
http://www.mof.gov.cn/news/file/WG0501shuiyun_20050512.doc
第一章 总 说 明
一、为了统一规范水运企业的会计核算，真实、完整地提供企业的会计信息，根据《中华人民共和国会计法》、《企业财务会计报告条例》、《企业会计制度》和国家有关法律、法规，并结合水运企业实际情况，特制定《水运企业会计核算办法》(以下简称“本办法”)。
二、中华人民共和国境内的从事内河、海洋旅客、货物运输业务的水上运输企业(以下简称“航运企业”)和从事旅客接送、货物装卸、堆存及相关港务管理业务的港口、码头企业(以下简称“港口企业”)在执行《企业会计制度》的同时，执行本办法。
三、本办法中使用的术语，其定义分别如下：
1．运输业务，是指利用船舶等浮运工具提供水上旅客与货物运送的劳务。
2．航次租船业务，是指船舶所有人向租船人出租船舶一个或数个航次运输的业务，属于运输经营方式的一种。
3．定期租船业务，是指船舶所有人向租船人出租船舶一定期间运输的业务，属于运输经营方式的一种。
4．光租船业务，是指船舶所有人将“光船”出租给租船人使用的业务，属于资产租赁性质。
5．港口装卸业务，是指利用装卸机械在码头泊位或锚地上对船舶或车辆进行装货与卸货的劳务。
6．港口堆存业务，是指利用港口库、场设施对暂时不能出港的货物进行收存保管的劳务。
7．港务管理业务，是指对港口基础性设施(包括港口的水域设施、系船设施、港口交通和配套设施)进行维护和管理的劳务。
8．航次，是指船舶在营运中完成的一个完整的运输生产过程的周期。一般从船舶在终点港卸货或下客完毕时起，经装货或上客后，驶至新的终点港卸货或下客完毕时止，作为一个航次。
9．客运量，是指航运企业在一定期间船舶实际运送的旅客人数，以“人”为计算单位。
10．旅客周转量，是指航运企业在一定期间船舶实际运送的每位旅客与该旅客运送距离的乘积之和，以“人公里”为计算单位。
11．货运量，是指航运企业在一定期间船舶实际运送的货物重量，以“吨”为计算单位。
12．货物周转量，是指航运企业在一定期间船舶实际运送的每批货物重量与该批货物运送距离乘积之和，以“吨公里”为计算单位。
13．集装箱运量，是指航运企业在一定期间船舶实际运送的集装箱数量，通常按折合为20英尺集装箱的数量计算，以“TEU”为计算单位。
14．集装箱周转量，是指航运企业在一定期间船舶实际运送的每个集装箱与该集装箱运送距离乘积之和，以“TEU公里”为计算单位。
15．换算周转量，是指航运企业在一定期间船舶实际进行旅客运输与货物运输的工作总量，按统一比例换算成同一计量单位后加总求得，以“换算吨公里”为计算单位。换算比例为：货物周转量1吨公里=1换算吨公里，铺位旅客周转量1人公里=1换算吨公里，座位旅客周转量3人公里=1换算吨公里。
16．货物吞吐量，是指在一定期间经由水运进、出港区范围并经过港口企业装卸的货物数量，以“吨”为计算单位。
17．装卸量，是指在一定期间经由水运或陆运进、出港区范围并经过港口企业装卸的货物数量，以“吨、TEU”为计算单位。
18．操作量，是指在一定期间港口企业装卸作业中，完成“一个完整的操作过程”的货物数量，以“吨”为计算单位。在一个完整的操作过程中，一吨货物不论经过几部机械或几组工人操作，也不论其装卸工艺、搬运距离远近，或是否有辅助作业，均只能计算一个操作量。
19．货物堆存数量，是指港口企业在一定期间使用仓库、堆场所堆存的货物数量，以“吨、TEU”为计算单位。
20．货物堆存吨(TEU)天数，是指港口企业在一定期间使用仓库、堆场所堆存的货物数量与其实际堆存天数乘积之和，以“吨天、TEU天”为计算单位。
21．运输佣金，是指企业为有助于运输业务的完成而向代理人支付的款项，包括订舱佣金、操作佣金和揽货佣金等。其中订舱佣金是指企业通过船舶代理人接受托运预约而向其支付的款项；操作佣金是指企业委托船舶代理人办理船舶进、出港口和水域的申报手续，联系安排引航、泊位等业务而支付给其的款项；揽货佣金是指企业支付给货物代理人代为招揽货源的款项。
22．速遣费，是指装卸工作在规定的时间前完成，从而缩短了船舶在港停泊时间，船方应向有关方支付的奖励金。
23．滞期费，是指装卸工作超过规定的时间，从而延长了船舶在港停泊时间，有关方应向船方支付的罚金。
24．与营运业务成本无关费用，是指水运企业在营运过程中发生的与运输、装卸等营运业务无关的费用，如救援遇难船舶等发生的费用。
第二章 补充会计科目使用说明
一、会计科目的设置
1．本办法在《企业会计制度》的基础上增设了“营业往来”、“辅助营运费用”、“营运间接费用”、“船舶共同费用”、“船舶维护费用”、“船舶固定费用”、“集装箱固定费用”等科目；对“应收账款”、“预付账款”、“备用金”、“应付账款”、“预收账款”、“主营业务收入”、“主营业务成本”、“其他业务收入”、“其他业务支出”、“营业费用”、“管理费用”、“固定资产”等科目的明细科目设置和核算内容进行了补充规定；将“原材料”科目分拆为“材料(编号1213)”与“燃料(编号1214)”两个科目，具体会计处理按“原材料”的规定执行。
水运企业应交的港口建设费、应交的客货运附加费等在“其他应交款”科目核算；水运企业代收的其他运输单位款与货物保险费等在“其他应付款”科目核算。
2．企业可根据需要自行设置“拨付所属资金”、“上级拨入资金”、“内部往来”、“特准储备物资”等科目。
3．各企业可根据实际情况，在确保会计核算真实、完整、管理需要的基础上，对本办法中所补充会计科目的明细科目进行必要的增减、合并。
二、补充会计科目的使用说明
1131 应收账款
一、本科目核算企业因营运等业务，应向托运人、收货人、代理单位、航运单位或购货单位收取的营运收入款项，以及不能收回的应收票据转入款项。
不单独设置“预收账款”科目的企业，预收的账款也在本科目核算。
二、企业发生应收账款时，按应收金额，借记本科目，按实现的营运收入，贷记“主营业务收入——运输收入”、“主营业务收入——装卸收入”、“主营业务收入——堆存收入”、“主营业务收入——港务管理收入”、“其他业务收入”或“营业往来”等科目。需要交纳增值税的，企业应按专用发票注明的增值税额，贷记“应交税金——应交增值税(销项税额)”科目。
三、应收账款的其他账务处理按《企业会计制度》的规定执行。
四、本科目应按托运人、收货人、代理单位、航运单位或购货单位设置明细账进行明细核算。
五、本科目期末借方余额，反映企业尚未收回的应收账款；期末如为贷方余额，反映不设置预收账款科目的企业预收的账款。
1134 备用金
一、本科目核算企业拨付所属营运船舶、营业站点、业务部门日常经营周转用以及职工借支差旅费的备用金。
二、本科目应按拨付的船舶、营业站点或个人设置明细科目，进行明细核算。企业也可以增设以下明细科目进行核算：
(一)船舶业务备用金；
(二)船舶伙食备用金；
(三)营业站点备用金；
(四)其他备用金。
三、企业拨付备用金时，借记本科目，贷记“现金”等科目；收回各种款项时，借记“现金”等科目，贷记本科目。船舶航次结束报销有关费用或职工出差结束报销差旅费时，如实际支出金额大于借支备用金金额，按差额，借记“主营业务成本——运输支出”、“管理费用”等科目，贷记现金；同时，按拨付备用金的金额，借记“主营业务成本——运输支出”、“管理费用”等科目，贷记本科目。如果实际支出金额小于拨付备用金金额，按实际支出金额，借记“主营业务成本——运输支出”、“管理费用”等科目，贷记本科目，同时，按差额，借记“现金”等科目，贷记本科目。
实行定额备用金制度的企业，对于领用的备用金应当定期向财务会计部门报销。财务会计部门根据报销数用现金补足备用金定额时，借记“主营业务成本——运输支出”、“管理费用”等科目，贷记“现金”科目，报销数和拨补数都不再通过本科目核算。
四、企业期末备用金不计提坏账准备。
五、本科目应按备用金的类别以及拨付备用金的船舶、营业站点、业务部门或个人设置明细账，进行明细核算。
六、本科目期末借方余额反映企业尚未收回的备用金。
1151 预付账款
一、本科目核算企业按照合同或协议预付给物资供应单位的款项、代理单位的款项和修理单位的款项。
二、本科目可以设置以下明细科目进行核算：
(一)预付购货款；
(二)预付代理费用款；
(三)预付修理款。
三、企业因购货而预付购货款、因修理设备预付修理费等款项时，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。收到所购物资或船舶修理完工验收时，根据发票账单等列明的金额，需要补付款项时，借记本科目，贷记“银行存款”科目；按照货款或修船费全额，借记“物资采购”科目，按专用发票上注明的可抵扣的增值税额，借记“应交税金——应交增值税(进项税额)”科目或“主营业务成本——运输支出”等科目，贷记本科目。如发生退回多付款项时，借记“银行存款”科目，贷记本科目。
四、预付款项情况不多的企业，也可以将预付的款项直接记入“应付账款”科目的借方，不设置本科目。
五、预付账款的其他账务处理按《企业会计制度》的规定执行。
六、本科目应按预付款项的类别以及代理单位、供应单位和修理单位设置明细账，进行明细核算。
七、本科目期末借方余额，反映企业实际预付的款项；期末如为贷方余额，反映企业尚未补付的款项。
1501 固定资产
一、本科目核算企业固定资产的原价。固定资产，是指单位价值较高，使用年限超过一年，为营运生产、出租或经营管理而持有的有形资产。包括船舶、集装箱、港务与库场设施、装卸机械、车辆、通讯设备、房屋与建筑物以及其他与营运生产有关的设备、器具、工具等。
未作为固定资产管理的工具、器具等，作为低值易耗品核算。
二、固定资产的确认和计量，按照《企业会计制度》的规定执行。
对于由不同功能的独立部件系统构成的大型固定资产，如果各自具有不同的使用寿命或以不同的方式为企业提供经济利益，从而适用不同的折旧率或折旧方法，应当单独确定为固定资产，如大型运输船舶，可以将船舶的船体、栖装中的靠泊系统、主辅机系统、螺旋桨与轴系、空调系统、电气设备、电信设备、起货系统、救生系统等作为主要部件进行计价。
按部件分别确认的固定资产应按其主要部件以及各个主要部件的预计折旧年限分别计提折旧。
对于按部件分别确认的固定资产，企业应当制定这类固定资产主要部件的划分标准、折旧年限、折旧方法，作为部件计价与计提折旧的依据。
三、固定资产的其他账务处理按《企业会计制度》的规定执行。
四、本科目期末借方余额，反映企业期末固定资产的账面原价。
2121 应付账款
一、本科目核算企业因购买燃料、材料物资、接受劳务或者修理等而应付给供应单位或修理单位的款项。
二、企业因固定资产修理而发生的应付未付款项，根据修理单位的发票账单，借记“主营业务支出——运输支出”、“主营业务支出——装卸支出”、“主营业务支出——港务管理支出”、“其他业务支出”、“管理费用”等科目，贷记本科目；支付时，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。
三、应付账款的其他账务处理按《企业会计制度》的规定执行。
四、本科目应按供应单位与修理单位设置明细账进行明细核算。
五、本科目期末贷方余额，反映企业尚未支付的应付账款。
2131 预收账款
一、本科目核算企业按照合同或协议规定向托运人、收货人、代理单位、港口单位、航运单位或购货单位等预收的营运收入款项、为其他运输单位代为预收的收入款项、为其他有关方面代为预收的款项。
预收账款不多的企业，可以不设本科目，将收取的款项直接记入“应收账款”科目的贷方。
二、本科目可以设置以下明细科目进行分类核算：
(一)预收的收入款；
(二)预收的其他运输单位款；
(三)预收的其他应交款；
(四)预收的其他应付款(如代办的货物运输保险费等)。
三、企业向托运人、收货人、代理单位、港口单位、航运单位或购货单位等预收款项时，借记“银行存款”等科目，贷记本科目；营运收入实现时，按实现的营运收入，借记本科目，贷记“主营业务收入——运输收入”、“主营业务收入——装卸收入”、“主营业务收入——堆存收入”、“主营业务收入——港务管理收入”、“其他业务收入”等科目；结转代收的各项款项时，按结转额，借记本科目，贷记“其他应付款——其他运输单位款”、“其他应交款”、“其他应付款——货物运输保险费”等科目。物料销售还需按专用发票上注明的增值税额，贷记“应交税金——应交增值税(销项税额)”。
四、预收账款的其他账务处理按《企业会计制度》的规定执行。
五、本科目应按预收账款的类别以及托运人、收货人、代理单位、港口单位、航运单位或购货单位等设置明细账，进行明细核算。
六、本科目期末贷方余额，反映企业向托运人、收货人、代理单位、港口单位、航运单位或购货单位等预收的款项；期末如为借方余额，反映企业应由托运人、收货人、代理单位、港口单位、航运单位或购货单位等补付的款项。
4108 辅助营运费用
一、本科目核算航运企业、港口企业的辅助生产船舶所发生的辅助船舶费用和企业其他辅助生产部门生产产品、提供劳务所发生的辅助生产费用。
二、本科目应分别设置“辅助船舶费用”和“辅助生产费用”明细科目。
辅助船舶费用，是指企业所属辅助营运部门为营运生产服务的辅助船舶，包括由轮驳等部门集中管理的拖轮、驳船、浮吊、燃物料(淡水)供应船、交通船等发生的各项费用。辅助船舶费用应按单船(或船舶类型)设置三级明细科目，并按工资、职工福利费、燃料、润料、材料、折旧费、修理费、保险费、港口费、事故损失、税金、劳动保护费、其他等费用项目，设置专栏进行明细核算。
辅助生产费用，是指企业所属辅助生产部门为营运生产提供工业性产品和劳务(如制造工具、备件，修理车、船、装卸机械，供应水、电、气等)所发生的各种辅助生产费用。企业可按辅助生产部门、生产的产品和劳务等设置三级明细科目，按照《企业会计制度》的有关规定，进行明细核算。
三、企业发生的辅助船舶费用和其他辅助生产部门发生的产品、劳务成本，能直接记入各项营运业务成本的，应直接记入有关业务成本；不能直接记入的，按一定的分配标准分配记入各项营运业务成本。
发生辅助营运费用时，借记本科目，贷记“应付工资”、“应付福利费”、“燃料”、“材料”、“银行存款”、“营运间接费用”等科目。月末，按照规定的分配标准由各项受益业务对象负担时，借记“主营业务成本——运输支出”、“主营业务成本——装卸支出”、“主营业务成本——堆存支出”、“主营业务成本——港务管理支出”、“其他业务支出”、“在建工程”等科目，贷记本科目。
四、本科目期末一般应无余额。若有余额，则反映从事工业性产品生产的辅助生产部门期末尚未完工的产品成本。
4109 营运间接费用
一、本科目核算企业日常生产经营过程中所发生的，应由所经营业务承担的不能直接记入有关营运业务成本的各种间接费用，如实行内部独立核算单位的船队、码头作业区管理费用、装卸队费用、自营港埠费用、船员管理部门费用等。企业行政管理部门发生的管理费用和企业辅助生产部门发生的辅助营运费用不通过本科目核算。
二、本科目应按照发生费用的不同部门设置明细科目，并分别按工资、职工福利费、燃润料、材料、低值易耗品、折旧费、修理费、办公费、水电费、业务费、差旅费等费用项目，设置专栏进行明细核算。
三、企业应于各项营运间接费用发生时，借记本科目，贷记“现金”、“银行存款”、“材料”、“应付工资”、“应付福利费”、“累计折旧”等科目。
四、期末，将本期实际发生数在有关受益对象间进行分配。海洋运输企业借记“船舶共同费用——营运间接费用”，贷记本科目；内河运输企业借记“主营业务成本——运输支出(营运间接费用)”科目，贷记本科目；港口企业借记“主营业务成本——装卸支出(营运间接费用)”、“主营业务成本——堆存支出(营运间接费用)”、“主营业务成本——港务管理支出(营运间接费用)”等科目，贷记本科目。企业其他业务分配负担的营运间接费用，借记“其他业务支出”科目，贷记本科目。
五、本科目期末应无余额。
4111 船舶共同费用
一、本科目核算从事海洋运输业务的企业发生的所有运输船舶共同受益，但不能分船直接负担，需经过分配由各船负担的费用。
二、本科目应分别按工资、职工福利费、职工教育经费、工会经费、养老保险基金、失业保险基金、船员服装费、船员差旅费、文体宣传费、单证资料费、通讯导航费、研究试验费、专有技术使用费、营运间接费用、其他等费用项目，设置专栏进行明细核算。
三、发生各项船舶共同费用时，借记本科目，贷记“应付工资”、“应付福利费”、“其他应付款”、“无形资产”、“现金”、“银行存款”、“预提费用”、“待摊费用”以及“营运间接费用”等科目。
期末，应按规定的分配标准，分配于各运输船舶承担，借记“船舶固定费用——××轮”科目，贷记本科目。
船舶共同费用分配，可以按各船的营运艘天、吨天比例或其他比例分配。
四、本科目期末分配结转后应无余额。
4113 船舶维护费用
一、本科目核算有封冻、枯水等非通航期的内河运输企业所发生的，应由通航期成本负担的船舶维护费用。
企业在非通航期从事其他业务等所发生的费用，应记入“其他业务支出”等科目，不通过本科目核算。
二、本科目应按船舶类型(或单船)设置明细科目，并按工资、职工福利费、燃料、材料、保卫费、破冰费、其他等费用项目，设置专栏进行明细核算。
三、发生船舶维护费用时，借记本科目，贷记“应付工资”、“应付福利费”、“燃料”、“材料”、“银行存款”、“应付账款”等科目。
通航期按规定的方法分配时，根据规定的分配标准，据以计算通航期每月份应负担的船舶维护费用，借记“主营业务成本——运输支出”科目，贷记本科目。实际发生的船舶维护费用与计划分配数相差较大时，应及时调整分配标准。
企业在非通航期发生的船舶维护费用，航期前的费用视同“待摊费用”处理，航期后的费用视同“预提费用”处理。
年度终了，企业应将全年的船舶维护费用实际发生数与分配数的差额，在本年度内调整有关运输业务成本，实际发生数大于分配数的差额，借记“主营业务成本——运输支出”科目，贷记本科目；实际发生数小于分配数的差额，用红字分录冲回。
四、本科目年末应无余额。
4115 船舶固定费用
一、本科目核算计算航次成本的海洋运输企业为保持船舶适航状态所发生的费用，包括船员工资、职工福利费、润料费、物料费、保险费、修理费、折旧费、备品配件、车船使用税、租费等费用。
海洋运输船舶的航次运行费用，发生时应直接记入“主营业务成本——运输支出”科目，不通过本科目核算。
二、本科目应按单船设置明细科目，并分别按工资、职工福利费、润料、物料、折旧费、修理费、保险费、税金、船舶非营运期费用、船舶共同费用、其他等费用项目，设置专栏进行明细核算。
如果企业租入按合同需要负担船舶固定费用的船舶(如光租租入船舶)，应视同自有船舶，设置明细科目。
三、发生船舶固定费用时，借记本科目，贷记“应付工资”、“应付福利费”、“材料”、“银行存款”、“待摊费用”、“预提费用”、“累计折旧”、“应付账款”、“其他应付款”等科目。
期末按照船舶共同费用分配表列明的各船舶(或船舶类型)分配负担的船舶共同费用金额，借记本科目，贷记“船舶共同费用”科目。
期末，按照规定的分配标准和方法，分配由航次成本或出租业务负担的船舶固定费用时，借记“主营业务成本——运输支出——××轮——××航次”等科目，贷记本科目。
如果企业出租部分舱(箱)位，应按出租舱(箱)位占该船舱(箱)位总数的比例，计算舱(箱)位出租成本应负担的固定费用。
年末未完航次也应按年度内实际营运天数分担当年固定费用。
四、本科目期末分配结转后，应无余额。
4117 集装箱固定费用
一、本科目核算企业自有或租入的集装箱及其底盘车在营运过程中发生的固定费用。
集装箱货物费(包括集装箱装卸、绑扎、拆箱、换装、整理等费用)应直接在“主营业务成本——运输支出”科目核算，不通过本科目核算。
二、企业应按集装箱和底盘车存放的港口、地区或国家分别设置明细科目，并分别集装箱费用(按空箱保管费、折旧费、修理费、保险费、租费、底盘车费用分摊、共同费用分摊、其他等费用项目)和底盘车费用(按底盘车保管费、折旧费、修理费、保险费、租费、其他等费用项目)设置三级明细科目进行核算。
对于不能直接按港口、地区或国家归集的集装箱租金、折旧、修理费等费用的核算，应单独设置“集装箱共同费用”明细科目核算。
三、发生的集装箱固定费用，借记本科目，贷记“银行存款”、“应付账款”、“累计折旧”、“其他应付款”等科目。
期末，应将通过本科目(集装箱共同费用)明细科目归集的集装箱共同费用，分配记入各港口、地区和国家的集装箱固定费用和各船舶航次成本，借记本科目(××港口——集装箱共同费用分摊)、“主营业务成本——运输支出——××轮——××航次”等科目，贷记本科目(集装箱共同费用)等科目。
底盘车一般在航区(线)内使用。期末，应先将当期发生的底盘车费用，结转至所在港口的集装箱费用，借记本科目(××港口——集装箱费用——底盘车费用分摊)，贷记本科目(××港口——底盘车费用)。
期末，将各港口、地区或国家发生的集装箱固定费用(以下简称“区域集装箱费用”)，分配由有关船舶的航次成本和集装箱出租成本负担，借记“主营业务成本——运输支出——××轮——××航次”和“其他业务支出”科目，贷记本科目。
若底盘车出租，参照上述集装箱出租的计算办法，先按当月出租车天数，将出租期内由底盘车出租成本负担的底盘车费用，从所在港口当月发生的全部底盘车费用内扣除，余额再转入该港集装箱费用，分配记入运输业务成本。
四、本科目期末应无余额。
5101 主营业务收入
一、本科目核算航运企业经营旅客、货物运输业务，港口企业经营装卸、堆存、港务管理等日常经营活动中所产生的收入。
二、企业应按照《企业会计制度》的规定，确认主营业务收入，并按所确认实现的营业收入，记入当期损益。
对于海洋运输收入，在同一会计年度内开始并完成的航次，运输收入应当在航次结束时确认；对于开始和完成分别属于不同会计年度的航次即年末未完航次，则在航次的结果能够可靠估计的情况下，应按完工百分比法确认航次收入。完工百分比法，是指按照航次的完成程度确认运输收入和费用的方法。对于开始和完成分别属于不同会计年度的航次，如果历年的航次及相关收入较为均衡，也可以按照航次结束时确认收入。当以下条件均能满足时，航次的结果能够可靠地估计：
(一)航次的运输总收入和总成本能够可靠地计量；
(二)与航次相关的经济利益能够流入企业；
(三)航次的完成程度能够可靠地确定。
航次的完成程度按航次已发生的成本与估计的总成本的比例确定。
在航次的结果不能可靠估计的情况下，应按航次已经发生并已确定的成本对收入进行确认与计量。
对于属于航运收入的租船业务收入，业务在同一会计年度内开始并完成，应在业务完成时确认；业务的开始和完成分属于不同的会计年度(如跨年度的定期租船业务)，企业应按开始和完成分别属于不同会计年度的航次运输收入相同的确认方法进行确认。
对于内河运输收入与港内短途运输收入，应在运输业务完成时确认。
港口企业向货方收取的装卸费、堆存费、货物港务费以及向船方收取的装船费、卸船费、速遣费、货运代理费及停泊费、系解缆费等，出口船舶在整船装船完毕时确认有关港口业务收入的实现；进口船舶，向船方收取的费用在整船卸船完毕时确认有关港口业务收入的实现，向货方收取的费用在收货人提货时确认收入实现。
港口向船方收取的引航费、拖带费、移泊费、理货费，及其他应船方申请提供服务而收取的费用，应在完成作业经船方签署确认后确认有关港口业务收入的实现。
三、本科目的明细科目
(一)本科目应按经营的业务类别设置如下明细科目：
1．运输收入，核算企业从事内河或海洋旅客、货物运输业务所取得的收入，包括航次租船与定期租船的船舶出租收入；
2．装卸收入，核算企业从事港口装卸业务所取得的收入，包括装卸，集装箱拆、装箱，散货灌包、绞包，联运货物换装，装卸杂作业，过驳，港区范围内火车和汽车的捣载收入，以及速遣收入；
3．堆存收入，核算企业从事仓库、堆场的货物存储业务所取得的收入；
4．港务管理收入，核算企业从事港口管理业务所取得的收入，包括货物港务费收入、旅客港务费收入、引航收入、系解缆收入、停泊费收入、铁路使用费收入等；
5．其他收入，核算企业经营的不属于上述业务收入的其他主要业务收入。
(二)航运企业按照运输类型(旅客、货物)、船舶经营方式(自营、出租)等设置以下三级明细科目，进行明细核算：
1．货运收入；
2．客运收入；
3．船舶出租收入(包括期租、舱位出租收入)；
4．其他运输收入(包括邮件收入、行李包裹收入、海难救助的有偿收入等)。
海洋运输企业，还可以设置“以前年度运输收入”明细科目核算年末已完航次未达收入。
企业可以按照货物类别(集装箱、干杂货、散货、液体货)、船舶经营方式(自营、出租)、运输贸易性质(内贸运输、外贸运输)等设置四级明细科目核算运输收入，还可以按照船舶名称、航次设置明细科目进行明细核算。
(三)港口企业对所经营的装卸业务应按照业务收入性质、内容和管理需要分别设置以下三级明细科目，进行明细核算：
1．外贸装卸收入，核算对从事国际航运船舶运输的国外进出口货物进行装卸获得的收入；
2．内贸装卸收入，核算对从事国内航运船舶运输的国内进出口货物进行装卸获得的收入；
3．速遣收入，核算企业因缩短船舶在港时间向订有速遣协议的船东或货主收取速遣费而获得的收入；
4．包干费收入，核算企业以定额包干方式向货主、委托人或代理单位一次性收取的货物在港装卸、堆存以及货物进出港按规定计付的其他常规费用而取得的收入。
装卸收入还可以按照专业作业区或主要货种进行明细分类核算。
(四)港口企业对堆存业务收入核算，可以设置以下三级明细科目，进行明细核算：
1．一般堆存费收入，核算对堆存在港口仓库、堆场的货物收取的一般堆存费所获得的收入；
2．累进堆存费收入，核算对堆存在港口仓库、堆场的货物收取的累进堆存费所获得的收入。
企业也可以按照堆存库场、设施的不同，划分为专用库场堆存收入(油库、冷藏库、危险品库、散装筒仓、煤场、木场、集装箱堆场)与普通库场堆存收入；按照主要货种划分为各主要货种堆存收入。
(五)港口企业对所从事的港务管理业务应按照所提供的具体港口服务项目分别设置以下三级明细科目，进行明细核算：
1．货物港务费收入，核算对由水路进出港口的货物征收货物港务费而获得的收入；
2．旅客港务费收入，核算对由水路进出港口的旅客征收旅客港务费所获得的收入；
3．引航收入，核算对进出港口的船舶提供引航服务所取得的收入；
4．系解缆收入，核算对靠离港口码头、浮筒的船舶提供系解缆服务所取得的收入；
5．停泊收入，核算对停泊在港口码头、浮筒泊位的船舶收取停泊费所取得的收入；
6．助泊费收入，核算对提供帮助船舶停泊港口码头、浮筒服务而收取助泊费所取得的收入；
7．防污费收入，核算对停泊在港口码头、浮筒泊位的船舶收取的污染费收入；
8．铁路使用费收入，核算对使用港区铁路的单位收取费用所获得的收入；
9．其他收入，核算不属于以上业务的港务管理收入。
四、本科目的账务处理如下：
(一)企业对取得的各项运输、装卸、堆存以及港务管理等主营业务收入，根据企业与托运人、货主或其代理单位签订的合同、协议，运输单证(包括运单、班轮提单、船票、外贸计费账单、进口货物现提申请单、现金账单、各种杂项作业签证单等)，港口码头各项计费单、作业单等单证，按实际收到或应收的金额，借记“银行存款”、“应收账款”、“应收票据”等科目，贷记本科目及所属明细科目。
(二)发生退票、退运以及退回多收费用等业务，应根据经本企业有关业务主管部门出具并经签认的退费单证，冲减发生退费当期的业务收入，借记本科目，贷记“银行存款”、“应收账款”等科目。
(三)航运企业按协议给予代理单位的运输佣金，不得抵减运输收入，应当作为费用，借记“营业费用”科目。
(四)港口企业按协议支付给船方的滞期费不应从装卸收入中扣除，应作为装卸业务成本，在“主营业务成本”科目核算。
(五)航运企业采取包干费方式收取的货物运输收入，应按包干净收入金额确定运输收入。付给次段运输单位的二程运费不列入运输收入。
(六)对于海洋运输业务，期末结算或决算时，船舶营运航次已完成、运费单证尚未寄达，根据有关资料预估收入入账时，借记“已完航次未达收入”科目，贷记本科目(运输收入)。待运费单证到达，以红字冲回上述分录，按运费单证借记“应收账款”、“银行存款”等科目，贷记本科目(运输收入)。如运费单证到达时，年度决算已经办竣，应根据运费单证，借记“应收账款”、“银行存款”等科目，贷记本科目(运输收入——以前年度运输收入)；同时按上年预估入账数以红字借记“已完航次未达收入”科目，贷记本科目(运输收入)。
(七)港口企业采取包干费方式一次收取的货物包干费收入，能够分清包干收费中各项不同业务计费的，应分别装卸业务、堆存业务、港务管理业务和其他业务确定不同业务的金额，贷记本科目及所属明细科目、“其他业务收入”；不能分清包干收费中各项不同业务金额的，按包干收费全部金额，贷记本科目(包干费收入)。
(八)货物堆存业务在免费堆存期内，不予确认堆存收入。堆存费应与货主和代理单位按每计费单位每天加以计算，定期结算(每月至少一次)，开出堆存费单据，确认堆存收入，借记“应收账款”、“应收票据”、“银行存款”等科目，贷记本科目。
五、期末，除海洋运输企业以及需要确认跨年度的年末未完劳务收入的企业外，应将本科目的余额转入“本年利润”科目，结转后本科目应无余额。
海洋运输企业如果年末未完航次对本年损益影响不大，期末应将当期全部已完航次的收入和以前年度运输收入转入“本年利润”科目，本科目贷方余额反映为未完航次的已收款项，作为“未完航次收入”在资产负债表上并同“预收账款”项目反映。
海洋运输企业如果年末未完航次对本年损益影响较大，在航次的结果能够可靠估计的情况下，按已发生的航次成本与估计的航次总成本的比例确定属于本年的运输收入，将其结转“本年利润”科目。也即本年年末应确认的未完航次收入为：
在航次的结果不能可靠估计的情况下，年末未完航次收入应按航次已发生的成本进行确认，将其结转“本年利润”科目。
需要确认年末未完航次收入的海洋运输企业与其他需要确认年末未完劳务收入的企业，年末本科目若为贷方余额，在资产负债表上并同“预收账款”项目反映；若为借方余额，在资产负债表上并同“应收账款”项目反映。
5102 其他业务收入
一、本科目核算企业经营除主营业务以外的其他业务所取得的收入。
二、本科目设置的明细科目及其核算内容：
(一)代理收入，核算企业经营船舶或货运代理业务所取得的收入；
(二)旅客服务收入，核算企业客运船舶经营的餐务、商品销售、卧具出租以及港口客运站经营小卖部、行李寄存、搬运等业务收入；
(三)租赁收入，核算企业经营租赁性质出租船舶、装卸机械、库场等所取得的收入；
(四)理货收入，核算企业从事国轮、外轮理货和上门理货业务所取得的收入；
(五)供应服务收入，核算企业经营对外供油、供水、供电等业务所取得的收入；
(六)通讯服务收入，核算企业的通讯部门对外提供通讯服务所取得的收入；
(七)外派劳务收入，核算企业向其他单位派遣劳务人员取得的收入；
(八)销售收入，核算企业从事材料物资销售、车船及机械修理等业务取得的收入；
(九)其他收入，核算不属于上述业务收入的其他业务收入。
三、企业应按有关规定确认其他业务收入的实现。本期已实现的其他业务收入，应按实际收到或应收的金额，借记“银行存款”、“应收账款”、“应收票据”等科目，贷记本科目。
四、期末，企业应将本科目的余额转入“本年利润”科目，结转后本科目应无余额。
5401主营业务成本
一、本科目核算水运企业经营运输、装卸、堆存、港务管理等业务所发生的各项费用。
二、本科目设置以下明细科目：
(一)本科目设置的明细科目及其核算内容：
1．运输支出，核算海洋、内河运输企业经营旅客、货物运输业务所发生的各项费用；
2．装卸支出，核算海、河港口企业经营装卸业务所发生的各项费用；
3．堆存支出，核算企业经营仓库和堆场业务所发生的各项费用；
4．港务管理支出，核算海、河港口企业所发生的各项港务管理费用；
5．其他支出，核算企业经营的不属于上述业务的其他主要业务所发生的费用。
(二)海洋运输企业应按运输工具类型(如集装箱船、货轮、客货轮、油轮、拖轮、驳船等)或单船设置三级明细科目，核算运输业务成本。对远洋运输业务计算航次成本时，还应按各船舶的航次设立明细核算。
对于各运输业务进行成本核算，应按航次运行费用、船舶固定费用、船舶租费、舱(箱)位租费、集装箱固定费用等成本项目分别设置明细科目进行明细核算。
本科目还可分船舶另设“以前年度运输支出”明细科目，归集和核算本期登记入账的属以前年度发生的船舶经营成本费用。
(三)内河运输企业应按运输船舶、或船舶类型(如集装箱船、货轮、客货轮、油轮、拖或推轮、驳船等)、或船队、或运输业务类别(如客运、货运、油运、驳运、排运、集装箱运输等)设置三级明细科目，并按船舶直接费用、船舶维护费用、集装箱固定费用、营运间接费用等成本项目进行明细核算。
(四)港口企业对所经营的装卸业务应按专业作业区或货种等设置三级明细科目，并按装卸直接费用、营运间接费用等成本项目进行明细核算。
(五)港口企业对所经营的堆存业务，应按照装卸作业区、仓库、堆场设备种类(如堆场、油罐、筒仓、货棚等)等设置三级明细科目，并按堆存直接费用、营运间接费用等成本项目进行明细核算。
(六)港口企业对所经营的港务管理业务，应按港务管理设施种类或单项港务管理业务(如码头管理、引航管理、航道管理、铁路专用线管理、系解缆管理等)设置三级明细科目，并按港务管理直接费用、营运间接费用等成本项目进行明细核算。
三、本科目的账务处理如下：
(一)海洋运输企业经营运输业务所发生的各项费用，能够直接归属航次的各项费用，包括货物费、集装箱货物费、港口费、中转费、速遣及滞期费等，按规定的成本核算对象和成本项目汇集，借记本科目(运输支出——××船——××航次)，贷记“预付账款”、“备用金”等科目；对于不能直接归属航次的各项费用，先在“船舶固定费用”、“集装箱固定费用”等科目归集核算，期末，再将这些费用按规定的分配标准，分配记入有关业务成本，按分配记入运输业务成本负担的金额，借记本科目(运输支出——××船——××航次)，贷记“船舶固定费用”、“集装箱固定费用”等有关科目。
企业运输船舶领用补给燃料、润料时，根据有关凭证，借记本科目(运输支出——××船——××航次)，贷记“燃料”、“材料”、“应付账款”等科目，会计期末应实地盘存，查明实际结存量，根据实际盘存量和规定的单价，冲减有关业务成本，借记“燃料(船存燃料)”、“材料(润料)”科目，贷记本科目(运输支出——××船——××航次)。下月初将前述分录转回，借记本科目(运输支出——××船——××航次)，贷记“燃料(船存燃料)”、“材料(润料)”科目。实地盘存资料难以取得时，可以各船舶最接近期末的已完成航次结束后船舶轮机日志报告记录的燃料、润料结存数量作为期末结存数量，也可据此经必要的推算确定期末结存量。
运输船舶在营运生产中从事与运输无关业务，如旅客服务业务，港内作业，救援遇难船舶等发生的费用，属于“与运输成本无关费用”，不应记入运输业务成本。能够分清属于非运输工作的其他业务的船舶费用，如燃料费用、港口费用等，应直接记入其他业务成本，不通过本科目核算。不能够分清属于非运输工作的其他费用，期末应按各船舶本期从事运输工作和非运输工作天数的比例，计算和确定“与运输成本无关费用”的金额，借记“其他业务支出”等有关科目，贷记本科目(运输支出——××船——××航次)。
运输船舶因故(如厂修、自修、事故停航等)停航期间发生的燃料费、港口费等有关费用应作为船舶非营运期费用，应通过“船舶固定费用”科目“非营运期费用”项目单独归集和核算。
期末结算或决算时，如果船舶航次已完、运输支出单证尚未收到，应根据有关资料，预估支出入账时，借记本科目(运输支出——××船——××航次)，贷记“已完航次未达支出”科目。当运输支出单证到达时，以红字冲回上述分录，按运输支出单证借记本科目(运输支出——××船——××航次)，贷记“预付账款”、“燃料”、“应付账款”等科目。如运输支出单证到达时，年度决算已经办竣，应根据运输支出单证，借记本科目(运输支出——以前年度运输支出)，贷记“预付账款”、“燃料”、“应付账款”等科目。同时按上年已预估入账数以红字借记本科目(运输支出——以前年度运输支出)，贷记“已完航次未达支出”科目。
期末，对所有已完航次的成本结转“本年利润”科目。年终，对于开始和完成分别属于不同会计年度的航次即年末未完航次，如果对运输收入进行确认的情况下，应相应地确认未完航次的成本，即按已发生的航次成本结转“本年利润”科目。
海洋运输企业本科目期末若为借方余额，在资产负债表上并同“存货”项目反映。
(二)内河运输企业运输船舶所发生的船舶直接费用应根据原始凭证和有关费用分配表，借记本科目(运输支出)，贷记“燃料”、“材料”、“待摊费用”、“预提费用”、“应付工资”、“应付福利费”、“应付账款”、“银行存款”等科目。
有封冻、枯水等非通航期的企业，运输船舶在封冻、枯水等非通航期发生的船舶费用应通过“船舶维护费用”科目核算。
因发生洪水或建设水利、水电设施造成断航，船舶在断航期用于船舶照明、取暖等所耗用的燃料、船舶维护耗用材料以及留船船员工资和职工福利费等船舶直接费用，应记入“营业外支出”科目。
船舶临时从事非运输工作(如救援、临时出租、短期征用等)所发生的与运输业务无关的直接费用，于费用发生时一并在本科目归集，期末按规定方法计算予以扣除，借记“其他业务支出”等科目，贷记本科目(运输支出)。
计算扣除各类运输船舶的与运输成本无关的费用(临时从事非运输工作所应负担的船舶直接费用)，客轮、客货轮、货轮、油轮、驳船应按每营运吨天的船舶直接费用和船舶从事非运输工作营运吨天计算。拖(推)轮应按每营运千瓦天船舶直接费用和船舶从事非运输工作营运千瓦天计算。
企业的交通工作船舶、供应船舶、流动修理船舶以及自营港埠的港作船舶、趸船等发生的费用应分别在“辅助营运费用”和“营运间接费用”科目核算，不通过本科目核算。
期末，内河运输企业应将本科目余额转入“本年利润”科目，结转后本科目应无余额。
(三)港口企业经营装卸、堆存以及港务管理等业务发生的各项业务费用，应按区分不同业务成本的费用，分别记入装卸、堆存以及港务管理等业务成本。能直接记入不同业务成本项目的费用，借记本科目(装卸支出、堆存支出、港务管理支出)，贷记各有关科目；不能直接记入的费用应在“营运间接费用”等科目核算。月份终了，再将这些费用按规定的分配标准，分配记入有关业务成本，借记本科目(装卸支出、堆存支出、港务管理支出)，贷记“营运间接费用”等科目。
企业装卸队、机械队、工具队等装卸生产部门从事另有收费来源的杂项作业(如机械出租等)，应根据非装卸作业的工时记录、机械台时记录、工具领用记录和规定的单位费用或结算价格，编制“与装卸业务无关费用分配表”，据以扣除与装卸业务无关支出，结转由其他业务支出负担，借记“其他业务支出”，贷记本科目(装卸支出)。为了简化核算工作，也可按所取得的非装卸收入的一定比例作为扣除标准。
对企业仓库、堆场设施对外出租等与堆存无关业务，期末企业应根据业务部门提供的仓库、堆场及堆存设备的出租资料，按规定的计算方法计算与堆存无关业务应负担的费用金额，并借记“其他业务支出”科目，贷记本科目(堆存支出)。
期末，港口企业应将本科目的余额转入“本年利润”科目，结转后本科目一般应无余额。
(四)企业发生的事故费用、损失，除全损事故在“固定资产清理”科目核算外，其余海损、机损、货损、货差、污染、行车事故和人身伤亡等事故费用，包括施救、修理、赔偿、善后等直接损失，发生时，借记本科目(运输支出、装卸支出、堆存支出、港务管理支出——事故损失)，贷记“银行存款”、“其他应付款”等科目；应由保险公司负担的保险赔偿以及办理共同海损收回的赔偿款，以及应由事故对方或过失人负担的部分，借记“银行存款”、“其他应收款”等科目，贷记本科目(运输支出、装卸支出、堆存支出、港务管理支出——事故损失)。年终，对于当年不能结案的事故，企业可根据实际情况及有关资料，合理估计事故净损失预提事故费用，列入当年的运输成本，借记本科目(运输支出、装卸支出、堆存支出、港务管理支出——事故损失)，贷记“预提费用”科目；待事故结案时，将实际费用、损失与预提数的差额，调整结案年度的运输成本。
发生的货损、货差等质量事故损失(包括货物在运输过程中，因企业的责任所发生的货物丢失、短缺、毁损、受潮、污染、差错等事故，以及受损货物的削价损失费用等)，在扣除过失人支付的赔偿金额后，按净损失记入有关成本、费用的“事故损失”项目，借记本科目(运输支出、装卸支出、堆存支出、港务管理支出——事故损失)，贷记“银行存款”、“其他应付款”等科目。属于不可抗力造成的质量事故损失，按实际损失扣除残值和保险公司赔款后的净损失，记入当期营业外支出。
5405其他业务支出
一、本科目核算企业除基本营运业务以外的其他业务所发生的各项支出，包括相关的成本、费用、营业税金及附加等。
二、本科目应按其他业务种类设置二级明细科目，并按直接费用、营运间接费用等成本项目进行明细核算。
三、企业经营其他业务所发生的直接费用，应根据有关凭证按业务类别直接记入“其他业务支出”相应费用项目，借记本科目，贷记“应付工资”、“应付福利费”、“累计折旧”、“材料”、“银行存款”、“燃料”、“其他应交款”、“应交税金”等科目；不能直接记入的，可先在“营运间接费用”、“辅助营运费用”等科目核算。月份终了，再将这些费用按规定的分配标准，分配记入有关业务成本，借记本科目，贷记“营运间接费用”、“辅助营运费用”等科目。
四、期末，应将本科目余额转入“本年利润”科目，结转后本科目应无余额。
5501营业费用
一、本科目核算企业在营运过程中为了组织货源、客源而专设的揽货业务机构经费和其他为揽货而发生的费用。包括：专设揽货机构人员工资及福利费、折旧费、租赁费、差旅费、办公费、其他业务费，及其按约定支付给其他单位或代理人的揽货业务代理费(佣金)、外付劳务费、航运信息公告费、展览费用、广告费和资料印刷费等。
二、本科目应按费用项目设置明细账，进行明细核算。
三、企业发生的各项营业费用，借记本科目，贷记“现金”、“银行存款”、“待摊费用”、“预提费用”、“累计折旧”、“应付工资”、“应付福利费”、“应收账款”等科目。
四、期末，应将本科目的余额转入“本年利润”科目，结转后本科目应无余额。
5502管理费用
一、本科目核算企业为组织和管理企业生产经营所发生的管理费用，包括企业的董事会和行政管理部门在企业的经营管理中发生的，或者应由企业统一负担的公司经费(包括行政管理部门职工工资、折旧费、修理费、物料消耗、低值易耗品摊销、办公费和差旅费等)、工会经费、待业保险费、劳动保险费、董事会费(包括董事会成员津贴、会议费和差旅费等)、聘请中介机构费、咨询费(含顾问费)、上市公司信息披露与公告费、诉讼费、业务招待费、房产税、车船使用税(不包括运输船舶的使用税)、土地(海域)使用税(费)、印花税、技术转让费、无形资产摊销、职工教育经费、研究与开发费、排污费、存货盘亏或盘盈(不包括应记入营业外支出的存货损失和应记入运输支出的船存燃料亏缺)、计提的坏账准备和存货跌价准备等。
二、本科目应按费用项目设置明细账，进行明细核算。
三、本科目的账务处理按照《企业会计制度》的规定执行。
四、期末，应将本科目的余额转入“本年利润”科目，结转后本科目应无余额。
第三章 关于水运企业营运成本、费用核算的规定
为了规范水运企业营运成本、费用的核算，对水运企业营运成本、费用的构成，营运成本、费用核算的原则，营运成本、费用的具体核算，有关水运业务的成本计算对象、成本计算单位、成本计算期、成本项目、成本费用的归集与分摊方法、成本的计算进行如下规定。
企业应根据《企业会计制度》，结合水运企业的生产经营特点和管理的需要对营运成本、费用进行核算。
第一节营运成本、费用的构成
营运费用，是指企业在从事运输、装卸、堆存、港务管理和其他业务等日常营运活动中所发生的经济利益的总流出。营运费用不包括资本性支出、对外投资损失、营业外支出以及国家规定的不得列入费用的其他支出。
营运费用按照其能否归属于某项业务的耗费分为营运成本和期间费用两部分。
营运成本，是指能归属于某项营运业务的耗费的营运费用，是企业为从事运输、装卸、堆存、港务管理和其他业务所发生的各种耗费；期间费用是指不能归属于某项营运业务的耗费的营运费用。期间费用包括营业费用、管理费用和财务费用。
营业费用，是指企业在营运过程中为了组织货源、客源而专设的揽货业务机构经费和其他为揽货而发生的费用，包括专设揽货机构人员工资及福利费、折旧费、租赁费、差旅费、办公费、其他业务费，及其按约定支付给其他单位或代理人的揽货业务代理费(佣金)、外付劳务费、航运信息公告费、展览费用、广告费和资料印刷费等。
管理费用，是指企业为组织和管理企业生产经营所发生的管理费用，包括企业的董事会和行政管理部门在企业的经营管理中发生的，或者应由企业统一负担的公司经费(包括行政管理部门职工工资、折旧费、修理费、物料消耗、低值易耗品摊销、办公费和差旅费等)、工会经费、待业保险费、劳动保险费、董事会费(包括董事会成员津贴、会议费和差旅费等)、聘请中介机构费、咨询费(含顾问费)、上市公司信息披露与公告费、诉讼费、业务招待费、房产税、车船使用税(不包括运输船舶的使用税)、土地(海域)使用税(费)、印花税、技术转让费、无形资产摊销、职工教育经费、研究与开发费、排污费、存货盘亏或盘盈(不包括应记入营业外支出的存货损失和应记入运输支出的船存燃料亏缺)、计提的坏账准备和存货跌价准备等。
财务费用，是指企业为筹集生产经营所需资金等而发生的费用，包括应当作为期间费用的利息支出(减利息收入)、汇兑损失(减汇兑收益)、承诺费以及相关的手续费等。
第二节营运成本、费用的核算原则
1．企业应按照“权责发生制”的原则，根据各项费用受益期间来确定应由本期营运费用负担的各项支出。凡应由本期有关营运业务成本或期间费用负担的支出，不论款项是否支付，均应记入本期的相关业务成本或期间费用；凡不属于本期有关营运业务成本或期间费用负担的支出，即使款项已经支付，也不应记入本期的相关业务成本或期间费用。
2．企业应将当期完成的营运业务的成本转入当期损益，期间费用应直接记入当期损益。
3．企业经营多种业务时，必须分别各项营运业务计算成本，凡能分清应由某项营运业务负担的耗费，则直接记入该种业务成本；凡不能分清的耗费，则应采用适当的分配方法，分配记入各项营运业务成本。
4．企业应按照各项营运业务耗费的实际发生额确定各项营运业务的营运成本，企业不得以计划成本、估计成本、定额成本代替实际成本。采用计划成本或者定额成本核算的，应按照规定的成本计算期及时将计划成本或者定额成本调整为实际成本。
第三节营运费用的核算
一、材料物资费用的核算
企业在营运活动中耗用的各种物资，应当及时填制领用的原始凭证，并根据手续完备的原始凭证，核算耗用的数量和金额，按实际耗用额记入相关业务的营运成本或期间费用。
已领未用的各种物资，应在月末办理退料手续，需留待下月继续使用的，也应办理“假退料”手续。
企业回收的各种边角余料、下脚料、废料等，凡是有利用价值的，应当及时交库或转送辅助生产部门进行加工，并应估计入账，分别冲销相关业务的营运成本或期间费用。
1．企业耗用的燃、润料，应根据实际情况与方法来计量本期的实际消耗数。
企业船舶领用及外购燃料，应作为“船存燃料”处理，不得以领代耗。期末应实地盘点，查明存量，根据轮机日志计算填制轮机报告，填明燃料上期结存，本期补给，本期结存的数量，经审核后，送交财会部门汇总编制“燃润料消耗汇总表”。
装卸机械燃料的实际消耗，可采用“满油箱制”等办法，在月初、月末油箱加满的前提下，当月各次加油的累计数就是当月燃料实际消耗数。实行油票管理办法的，每月由供应部门按定额发给司机油票，月终结算。
月终，企业财会部门应根据有关部门提供的原始凭证和“燃润料消耗汇总表”，核算本月运输船舶、装卸机械等实际耗用的燃、润料，按照成本计算对象和成本责任部门，分别记入有关业务成本或期间费用。
运输船舶耗用的燃、润料，应由相关的运输业务成本负担，记入“主营业务成本——运输支出”中的“燃料”和“船舶固定费用”中的“润料”项目。有封冻、枯水等非通航期的企业，非通航期用于船舶照明、取暖等所耗用的燃料，记入“船舶维护费用”中的“燃料”项目。因发生洪水或建设水利、水电设施造成断航，船舶在断航期用于船舶照明、取暖等所耗用的燃料，记入“营业外支出”。
装卸机械耗用的燃、润料，记入“主营业务成本——装卸支出”中的“燃料”、“润料”项目。
从事其他业务所耗用的燃、润料，记入“其他业务支出”中的“燃、润料”项目。
企业的辅助营运部门及企业自营港埠、船队等耗用的各种燃料，应记入“辅助营运费用”和“营运间接费用”的有关成本项目，并按规定的分配方法，记入有关营运业务成本或期间费用。
企业行政管理部门所耗用的各种燃、润料，记入“管理费用”中的有关项目。
2．企业消耗的各种材料、备品配件、通讯导航器材，应根据仓库转来的领退料凭证，按照用途进行归集。运输业务、装卸业务、堆存业务、港务管理业务和其他业务领用的，应按成本计算对象进行归集，分别记入“主营业务成本——运输支出”、“主营业务成本——装卸支出”、“主营业务成本——堆存支出”、“主营业务成本——港务管理支出”和“其他业务支出”中的“材料”等有关成本项目。有封冻、枯水等非通航期的企业，船舶在非通航期领用的维护用材料，记入“船舶维护费用”中的“材料”项目。因发生洪水或建设水利、水电设施造成断航，船舶在断航期领用的维护用材料，记入“营业外支出”。辅助营运部门及企业自营港埠、船队等领用的材料，应按成本计算对象进行归集，记入“辅助营运费用”和“营运间接费用”中的“材料”项目，并按规定的分配方法，记入有关业务成本或期间费用。企业行政管理部门领用的材料，记入“管理费用”中的有关项目。
为全面反映企业营运生产和其他部门耗用的各种材料情况，企业应按月汇总编制“材料发出凭证汇总分配表”，据以记入有关营运支出明细分类账。
3．企业发生的水费、动力及照明费，应由企业财会部门根据供应单位的发票，月末按照不同的成本计算对象和成本责任部门汇总编制“水费、动力及照明费用计算分配表”，据以分别记入相关业务的营运成本或期间费用。企业自营的供电、供水、供气、排水等部门所发生的水费、动力及照明费应通过“辅助营运费用”科目核算，并按照各部门耗用的数量进行分配。
4．企业耗用的低值易耗品，应当以其摊销额记入有关业务成本或期间费用。企业应根据具体情况，对低值易耗品采用一次或者分期摊销的方法。一次摊销法是指在领用低值易耗品时，将其价值一次全部记入有关业务成本或期间费用的摊销方法；分期摊销法是指根据低值易耗品的原价和预计使用期限，将低值易耗品的价值分次摊入有关业务成本或期间费用的方法。
月末，应由企业财会部门根据有关部门提供的在库低值易耗品发出凭证、低值易耗品报废单，按照不同的成本计算对象和成本责任部门汇总编制“低值易耗品摊销计算分配表”，据以分别记入相关业务的营运成本或期间费用。
企业应定期对各种物资进行盘点。对盘盈、盘亏或者毁损的物资应查明原因，写出书面报告，并根据企业的管理权限经批准后，在期末结账前处理完毕。盘盈的物资冲减管理费用；定额内的库存损耗，按实际损耗数记入管理费用。超定额的库存损耗，应查明原因，分清责任。凡是应由供应单位、运输机构、保险公司或其他过失人赔偿的，要及时提出赔偿要求；属于不可抗力造成的损失，按实际损失扣除残值和保险公司赔款后的净损失，记入当期营业外支出；应由企业负责的超定额损耗，记入管理费用。
各种物资的定额损耗率，由企业根据实际情况自行确
沈福俊 华东政法大学 教授
关键词: 行政诉讼/简易程序/构建/法治化
内容提要: 我国《行政诉讼法》没有关于简易程序的规定。《最高人民法院关于开展行政诉讼简易程序试点工作的通知》与诉讼制度或者司法制度的法律保留原则不符。我国行政诉讼制度中建立简易程序，符合提高诉讼效率、降低诉讼成本以及及时解决行政争议的现实需求。从诉讼制度的法律属性而言，通过全国人大或者常委会全面修改《行政诉讼法》或者部分修改《行政诉讼法》相关诉讼程序制度的规定，是构建我国行政诉讼简易程序制度的唯一法治化路径。
一、问题的提出
《中华人民共和国行政诉讼法》（以下简称《行政诉讼法》）没有设置简易程序。最高人民法院于2010年12月13日发布了《最高人民法院关于开展行政诉讼简易程序试点工作的通知》（以下简称《通知》），[1]就在部分基层人民法院开展行政诉讼简易程序的试点工作进行了部署。
《通知》明确了以下主要内容：(1)规定了行政诉讼简易程序试点的案件范围。一部分基本事实清楚、法律关系简单、权利义务明确的第一审行政案件，可以适用简易程序审理。具体为三类案件：第一，涉及财产金额较小，或者属于行政机关当场作出决定的行政征收、行政处罚、行政给付、行政许可、行政强制等案件；第二，行政不作为案件；第三，当事人各方自愿选择适用简易程序，经人民法院审查同意的案件。(2)对适用简易程序的案件起诉、应诉以及传唤的相关规则作了规定。如适用简易程序审理的案件，被告应当在收到起诉状副本或者口头起诉笔录副本之日起10日内提交答辩状，并提供作出行政行为时的证据、依据。被告在期限届满前提交上述材料的，人民法院可以提前安排开庭日期；人民法院可以采取电话、传真、电子邮件、委托他人转达等简便方式传唤当事人。经人民法院合法传唤，原告无正当理由拒不到庭的，视为撤诉；被告无正当理由拒不到庭的，可以缺席审判。但前述传唤方式，没有证据证明或者未经当事人确认已经收到传唤内容的，不得按撤诉处理或者缺席审判。(3)规定了独任审判形式并对诉讼程序进行了简易化的规定。一是适用简易程序审理的案件，经当事人同意，人民法院可以实行独任审理；二是适用简易程序审理的案件，一般应当一次开庭并当庭宣判。法庭调查和辩论可以围绕主要争议问题进行，庭审环节可以适当简化或者合并。三是规定适用简易程序审理的行政案件，应当在立案之日起45日内结案。《通知》同时规定，当事人就适用简易程序提出异议且理由成立的，或者人民法院认为不宜继续适用简易程序的，应当转入普通程序审理。(4）规定了试点法院的范围。如最高人民法院确定的行政审判联系点法院（不包括中级人民法院）可以开展行政诉讼简易程序试点，同时要求各高级人民法院可以选择法治环境较好、行政审判力量较强和行政案件数量较多的基层人民法院开展行政诉讼简易程序试点，并报最高人民法院备案。
根据媒体报道，最高人民法院在这一《通知》发布之前，就已经确定国内部分基层人民法院开展行政诉讼简易程序的试点工作。譬如，浙江省温州市鹿城区人民法院于2010年7月1日起就开始试行以简易程序审理行政案件。该院在接到最高人民法院的通知后，“立即组织力量，制订出台了试用简易程序审理行政案件的若干规定。今后，一些事实清楚、案情简单的案件，在双方当事人自愿选择的前提下，均可适用简易程序审理。”试用简易程序审理的行政案件，一般由审判员一人独任审理，可采取捎口信、发短信、传真等方式送达，可简化或省略开庭例行程序，简化或省略当事人宣读起诉状、上诉状，还可简化法庭调查、当事人举证、质证、辩论等程序。[2]2010年8月3日，一起出租车司机不服温州市公共运输管理处对其罚款1500元的行政处罚案件，在浙江省温州市鹿城区人民法院开庭审理。此案是浙江省第一起适用简易程序审理的行政诉讼案件。当年7月13日，鹿城区人民法院受理该案，承办法官了解到此案行政法律关系简单、权利义务明确，可以适用简易程序审理。在征得双方当事人同意后，立即启动快立快审的程序。从立案到开庭共15个工作日，简化了相关程序，提高了工作效率。在开庭审理中，简化了法庭陈述、举证、质证、辩论、最后陈述等一系列环节，庭审不受顺序限制，当事人有意见，经审判人员同意即可发表。[3]
然而，我们注意到，作为行政审判基本法律依据的《行政诉讼法》并没有规定简易程序，而是在其第6条明确规定“人民法院审理行政案件，依法实行合议制度”，同时该法第46条又明确规定“人民法院审理行政案件，由审判员组成合议庭，或者由审判员、陪审员组成合议庭。合议庭的成员，应当是三人以上的单数。”而且，正因为没有简易程序的规定，《行政诉讼法》也没有简化诉讼程序和缩短审判期限的规定，相反在其第57条明确规定“人民法院应当在立案之日起三个月内作出第一审判决”。由此可见，必须一律组成合议庭并适用普通程序审理行政案件，是我国行政诉讼的基本程序制度。因此，最高人民法院以《通知》的形式改变这一基本程序制度，其合法性值得商榷。同时，这一《通知》的内容，与我国《宪法》、《立法法》所规定的关于诉讼程序的基本立法制度之间的矛盾也是显而易见的。虽然从实践来说，简化行政诉讼程序、提高行政诉讼效率已经成为社会的一种需求，但行政诉讼简易程序构建的路径，仍是应当循法而行。
二、行政诉讼简易程序需求的正当性与简易程序试点的违法性之间的矛盾
应当承认，在我国行政诉讼制度中设置简易程序，确实符合我国行政诉讼制度发展的实际，也体现了当今社会提高诉讼效率、合理有效地配置司法资源以及通过司法手段迅速解决行政争议，及时维护公民、法人或者其他组织合法权益的要求，具有正当性与合理性。但最高人民法院通过一份《通知》就将行政诉讼简易程序在部分基层人民法院推行，从诉讼制度以及司法制度的法律保留角度而言，则具有明显的违法性。
（一）设置行政诉讼简易程序是合理配置司法资源的正当需求
自《行政诉讼法》实施以来，我国行政诉讼一直由人民法院组成合议庭、按照普通程序进行。这一做法与我国传统文化心理有关，也是当时立法背景的反映。在我国行政诉讼制度建立之初，由于2000多年文化传统中某些特性的积淀和惯性，行政机关对于成为行政诉讼的被告在传统心理上还存在着较重的抵触情绪，甚至还可能施加压力干扰正常的行政审判。在这一状况下，以合议庭的形式并适用普通程序审理行政案件，显然更能抵御和防止这种干扰的发生。同时，从当时的实际情况而言，由于公民对提起行政诉讼还存在这样那样的畏惧心理，以致行政诉讼案件数量畸少。因此，所有的行政案件都一律适用普通程序进行审理，从实际操作角度来说也是可行的。从另一角度而言，我国行政诉讼制度中简易程序的缺失也与当时的立法背景有关。1989年《行政诉讼法》颁布时，我国的行政诉讼制度尚不健全，基础薄弱，行政审判经验又很缺乏，司法独立不够，为了保证行政诉讼的顺利实施，法律规定了行政诉讼案件无论繁简难易一律组成合议庭并适用普通程序进行审理。[4]而且，根据当时司法部门较为权威和流行的观点，认为行政案件的一方当事人是国家行政机关，一般来说行政案件都经过行政机关的一次或多次（如行政复议）处理，案情比较复杂，因此不能适用独任审判。审理行政案件都要组成合议庭，依靠集体的智慧，以保证案件的正确审理，也防止极个别人徇私舞弊.[5]确实，行政审判开创之初面临的最大难题就是经过专业训练、熟练掌握法律知识的法律人才的严重匮乏。这一状况使得合议制愈显重要和不可或缺，因为相对于独任制，合议制毕竟集中了多个人的智慧。这样，利用普通程序的合议机制，就使一些重大疑难案件可以在集体智慧下得以解决。[6]为此，行政法学界也持赞同态度，认为“行政案件的复杂性和特殊性决定了人民法院审理行政案件，必须采取由审判员组成合议庭的方式进行审理，而不能由审判员独任审理。《行政诉讼法》明确规定人民法院审理行政案件实行合议制度，有利于人民法院查明案情，充分考虑各种因素，正确适用法律，以确保人民法院能客观、公正地审理行政案件”。[7]而且，当时立法机关对《行政诉讼法》草案的说明也同样是认为由于“行政案件审理难度较大”，因此不适用独任审判。[8]不仅《行政诉讼法》强调一律组成合议庭、适用普通程序审理行政案件，最高人民法院的司法解释还进一步重申与强化了这一诉讼体制。[9]虽然从目前我国法治建设发展的眼光来看，上述理由也许并不十分充分和具有非常强的说服力，但从当时的历史背景而言，还是具有相当的合理性的。可以说，当时我国行政诉讼制度采取完全的合议制度、适用完全的普通程序，是基于保障行政审判的公正性与合法性，其目的是在于保证行政审判的质量。
然而，我国《行政诉讼法》没有简易程序的规定，所有的行政案件都必须按照普通程序、一律由审判人员组成合议庭进行审理，毕竟有浪费司法资源、加重人民法院和诉讼当事人诉讼成本之嫌。一些较为简单的行政案件，虽然其基本事实清楚、法律关系较为简单、当事人之间争议不大，甚至是一些涉及金额较小的行政处罚，或者本身就是由行政机关适用行政简易程序作出的行政行为等案件，但一旦被起诉，则必须经过较为复杂的普通程序、由人民法院组成合议庭才能得以审判，从提高诉讼效率、及时解决行政争议的角度考虑，确实没有必要，也将在一定程度上影响行政诉讼作为解决行政争议的基本制度以及公民权利救济制度功能的真正发挥。有学者曾经提出质疑，人民法院审理行政案件要求特别慎重是必要的，但慎重是否就必须“一律实行合议制”则是可以商榷的，对于特别简单的案件，实行合议制可能不符合公正与效率统一的原则。[10]尤其是在实践中，由于行政审判人员编制不到位，在许多基层法院很难实现每一起行政案件都依法组成合议庭进行审理。为了在形式上保证法律规定的有效性，有些法院不得不采取了“变相组成合议庭”的措施。其典型表现就是在实践中随意、临时从其他庭室借人员组成合议庭合议案件，有些被借人员甚至不具备审判人员资格。这种与审判实际相脱节的法律规定，不仅未达到法律规定所追求的目的，而且还耗费了本来就稀缺的审判资源。[11]正是缘于现行《行政诉讼法》中无论什么行政案件一律适用普通程序、一律应当组成合议庭审理的规定，行政审判实践中部分行政审判活动的合议形式化、表面化现象严重，“合而不议”、“陪而不审”现象时有发生。这不能不说是对我国行政诉讼程序制度的一种扭曲，明显是现有司法资源的一种浪费，也是对法律和当事人诉讼权利的一种不尊重。可以设想，如果一个公民获得行政救济的成本远远大于其获得的利益，其提起行政诉讼、企求通过行政诉讼维护其合法权益的愿望就有可能因为繁琐的程序而动摇甚至消失，其结果就可能使一些确实违法的具体行政行为无法受到司法机关的监督，公民的合法权益难以得到有效的保障，《行政诉讼法》第1条所规定的监督行政机关依法行使行政职权、保护公民、法人或者其他组织合法权益的制度功能就不能得到真正的实现。[12]正如有学者指出的，从司法实践来看，公民要求快捷审理行政案件与《行政诉讼法》欠缺简易程序形成了尖锐矛盾。对于原告而言，如果考虑到行政诉讼漫长的诉讼过程，可能就会选择忍耐违法行政行为，这实际上就会形成违法行政行为长期存在、公民权益受损害状态长期存在的状况，实际上有可能使行政诉讼制度虚置。[13]因此，无论是处于行政审判第一线的实务工作者，还是行政法学界的学者，都曾提出了在我国行政诉讼制度中建立简易程序的构想。
在我国行政诉讼中设立简易程序，其必要性不仅在于体现诉讼经济、降低当事人成本以及提高行政诉讼效率，还表现为是行政行为类型化的结果。行政行为之所以引发争议，有的是由于案件事实本身存在争议，但有的对案件事实不存在争议，但是对法律适用存在争议；有的行政行为是根据简易程序作出的，有的行政行为是根据一般程序甚至听证程序作出的；有的行政行为是常见的，人民法院已经有成熟做法，有的行政行为则是新类型的，人民法院没有受理过；有的是给付类的行政行为，有的是课以义务类的行政行为；有的涉及的仅仅是个别公民的权益，有的涉及的则是较大范围内公民的合法权益等。对于上述行政行为中案情比较简单、争议不大的、法院已经有成熟经验的，可以考虑通过简易程序解决。诉讼法学上的“费用相当性原理”就是要求当事人利用诉讼程序的过程或者法院指挥诉讼的过程应当注意平衡诉讼标的和司法资源的合理配置。诉讼标的繁简不同，适用的诉讼程序相同，实际上就是没有考虑到行政行为的多样性和灵活性。因此，必须根据行政行为的具体情况设置繁简程度不同的诉讼程序。[14]可以说，现代社会所要求的公民权利的快速实现以及与之相适应的简便高效的诉讼过程与我国行政诉讼缺乏简易程序的现实规定之间形成了鲜明的对比和尖锐的矛盾。所以，根据行政案件繁简有别的特点，从提高行政审判效率、节约司法资源以及及时有效地解决行政争议的角度考虑，在一定范围内设立我国行政诉讼简易程序，具有十分明显的必要性。
由此可见，在我国行政诉讼制度中构建简易程序有其充分的合理性以及客观的社会需求。建立在特定范围内的行政案件可以适用简易程序、由审判员进行独任审判并可以适当缩短审理期限的制度，是在行政诉讼领域平衡司法公正与司法效率之间关系的必然要求，也是充分体现行政诉讼程序作为现代行政救济程序及时有效地化解行政纠纷、促进社会和谐的必然要求。“实现行政诉讼程序现代化，这必然要求司法运作和司法组织与之相适应，彰显公正与效率的价值取向。由此，在公正与效率的架构下，我们目前禁设行政诉讼简易程序的立法，无论在理论上还是在实践上都显得过于固执，在某种意义上成为行政诉讼功能作用发挥的桎梏。显然，立足公正与效率的现代司法理念，积极顺应司法现代化的潮流，重构现行行政诉讼程序设计，创建相应的行政诉讼简易程序，无疑具有划时代的深远的积极意义。”[15]历经20多年行政审判实践的磨练，我国行政审判工作已经积累了一定的经验，人民法院行政审判法官的法律素质和业务水平已经有了很大的提高，多年的审判经验使其完全有能力驾驭行政诉讼实践中的简易程序操作。原先在行政诉讼审判程序方面的那些顾虑和担忧随着社会的发展、我国民主政治的不断完善、行政审判工作的不断加强所带来的行政审判环境的逐步改善、行政机关依法行政水平的逐年提高和对司法监督的逐步适应以及公民权利意识的进一步增强，已经渐渐地不再成为主要问题。因此，在一定范围内建立简易程序就成为完善行政诉讼制度的一个正当需求。从这一角度而言，最高人民法院决定在一部分基层人民法院进行行政诉讼简易程序的试点，规定一部分基本事实清楚、法律关系简单、权利义务明确的第一审行政案件，可以适用简易程序审理，这一举措本身符合当代法治合理配置司法资源、降低诉讼成本的司法理念。
（二）以《通知》形式推行行政诉讼简易程序试点违背诉讼制度的法律保留原则
虽然在一定范围内设置行政诉讼的简易程序符合行政案件繁简分流的社会需求，也符合我国行政诉讼程序制度向良性化发展的趋势与潮流。但是，笔者并不主张由最高人民法院通过发布这样一个《通知》的形式，就能够在全国一定范围内实行行政诉讼简易程序的试点。同时，我们注意到，《通知》中所规定的相关内容与我国现行《行政诉讼法》关于行政诉讼程序的规定存在着诸多不相一致之处。更何况，最高人民法院在其2010年12月的《通知》发布之前的同年7月1日起，就决定个别基层人民法院着手实施行政诉讼简易程序的试点，这些做法明显与诉讼制度的法律保留原则之间存在不相符合之处。
最高人民法院的《通知》所涉及的一个最为关键的问题是，其与我国《宪法》、《立法法》规定的诉讼制度或司法制度实行法律保留的原则相抵触。在行政诉讼中，对行政案件无论是适用普通程序进行审理，还是适用简易程序进行审理，都是诉讼程序法律制度在司法实践中的具体运用和体现，它们构成了我国诉讼制度的具体内容。同样，人民法院无论是组成合议庭审理案件，还是由审判员一人对案件进行独任审判，都是一种司法行为的体现，在总体上理应属于司法活动的组成部分，是司法制度的基本范畴之一。因此，无论规范行政诉讼程序的诉讼制度的确立与修改，还是规范人民法院通过一定的审判组织执行《行政诉讼法》、行使对行政案件审判权的司法制度的确立与修改，都应当遵循我国《宪法》和《立法法》规定的确立诉讼制度以及与此相关的司法制度的基本原则与规范。
根据我国《宪法》第62条的规定，诉讼法律规范属于基本法律，应当由全国人大行使立法权和修改权。同样，根据《宪法》第67条的规定，全国人大常委会的职权之一是“在全国人民代表大会闭会期间，对全国人民代表大会制定的法律进行部分补充和修改，但是不得同该法律的基本原则相抵触”。这就从《宪法》的层面明确了诉讼法律制度的立法以及对其进行补充、修改的基本权限。尤其是规范我国基本立法制度的《立法法》，更是在其第8条和第9条明确规定了诉讼制度和司法制度属于法律保留的范围，即只能由全国人大及其常委会以制定法律的形式来加以规范。[16]因此，任何诉讼制度的产生与变革，或者一项司法制度的建立与改革，乃至于一个具体诉讼程序的变动或者审判组织的增减，都属于全国人大或者全国人大常委会的专属立法权，包括最高人民法院在内的所有人民法院不应该、也根本没有任何权力对法律已经确定的诉讼体制、诉讼程序以及审判组织方面的制度加以修订、改变或者改革。
而且，《人民法院组织法》第10条第2款规定：“人民法院审判案件，实行合议制。人民法院审判第一审案件，由审判员组成合议庭或者由审判员和人民陪审员组成合议庭进行；简单的民事案件、轻微的刑事案件和法律另有规定的案件，可以由审判员一人独任审判。”根据笔者的理解，该条法律是从同样的角度明确了人民法院若要在简单的民事案件、轻微的刑事案件之外的案件（当然就只能是行政案件了）中实行由审判员一人独任审判，应当依据“法律的另有规定”。最高人民法院的《通知》，既不可能是立法，也不是司法解释，而仅仅是一个司法文件。通过一个“通知”形式的司法文件“创建”一个诉讼制度或者司法制度不仅违法，而且闻所未闻。
我们也注意到，尽管最高人民法院的《通知》所明确的仅仅是在“部分基层人民法院开展行政诉讼简易程序试点工作”，并不是在全国所有的基层法院“全面、正式地实施”，但这一做法也已经在一定程度上改变了我国《行政诉讼法》规定的审判程序与审判体制，特别是对于已经被确定为试点单位的人民法院来说，已经在特定案件范围内改变了法定的诉讼程序和审判组织。因此，完全有理由断定，最高人民法院的这一《通知》，已经违反了我国《行政诉讼法》所规定的诉讼程序以及审判体制。
其一，《通知》违反了我国《行政诉讼法》第6条“人民法院审理行政案件，依法实行合议”的基本原则。法律的基本原则，是一部法律最基本精神的概括与提炼，是该部法律最为根本的规则。行政诉讼的基本原则，同样是人民法院和诉讼当事人在行政诉讼中实施诉讼法律行为、履行诉讼程序、作出裁判的最基本规范。正是基于我国行政诉讼“依法实行合议”的基本原则，《行政诉讼法》第46条明确规定人民法院审理行政案件，一律组成合议庭进行。应当说，在现行行政诉讼体制下，并没有可以采取简易程序、由审判员进行独任审判的余地存在，哪怕是“试点”性质的“改革”。最高人民法院的《通知》虽然将适用简易程序的案件界定在“基本事实清楚、法律关系简单、权利义务明确的”的范围之内，并对相关案件进行了具体列举，同时还规定“适用简易程序审理的案件，人民法院可以实行独任审理”的前提应当是“经当事人同意”，但也明显是对我国《行政诉讼法》所确立的“依法实行合议”这一基本原则的违反。
其二，《通知》改变了我国行政诉讼程序的部分规则。根据《通知》，适用简易程序审理的案件，“人民法院可以采取电话、传真、电子邮件、委托他人转达等简便方式传唤当事人。经人民法院合法传唤，原告无正当理由拒不到庭的，视为撤诉；被告无正当理由拒不到庭的，可以缺席审判”。而我国《行政诉讼法》并没有可以采用上述“简便方式”传唤当事人的规定。而且，《行政诉讼法》第48条明确规定“原告无正当理由拒不到庭，视为申请撤诉；被告无正当理由拒不到庭，可以缺席审判”的前提是“经人民法院两次合法传唤”，并没有因为人民法院采取“简便方式”传唤而“无正当理由拒不到庭”就应当被“视为申请撤诉”或者“可以缺席审判”的规定。
其三，《通知》缩短了我国行政诉讼的审判期限。《通知》规定“适用简易程序审理的行政案件，应当在立案之日起45日内结案”，而我国《行政诉讼法》第57条规定，人民法院应当在立案之日起3个月内作出第一审判决。虽然《通知》的这一规定有利于行政争议的及时解决，但其与现行《行政诉讼法》相关规定的冲突却是十分明显。
其四，《通知》增设了简易程序的异议制度和普通程序的转入制度。《通知》规定“当事人就适用简易程序提出异议且理由成立的，或者人民法院认为不宜继续适用简易程序的，应当转入普通程序审理”，而我国《行政诉讼法》正因为没有简易程序的规定，因而并无这一程序制度。
由此可见，《通知》在很多方面与我国现行《行政诉讼法》所规定的诉讼程序制度产生了冲突，其根本之处是在我国行政诉讼的法定程序之外增设了简易程序的规定。目前，对已经实施了20余年之久的《行政诉讼法》进行修改的呼声日渐高涨，[17]同时，最高人民法院于2009年3月发布的《人民法院第三个五年改革纲要》（2009～2013）也明确提出要“推进《行政诉讼法》的修改进程，促进行政诉讼审判体制的改革和完善”。因此，虽然可以断定，最高人民法院开展行政诉讼简易程序的试点，是其为推动《行政诉讼法》的修改、促进行政诉讼审判体制的改革和完善所实施的一个“前奏曲”，但其违法性也是显而易见的。
不可否认，我国制定于20世纪80年代末的《行政诉讼法》尽管存在许多不符合现代社会法治发展的制度与规则，尤其是规定所有的行政案件均适用普通程序、一律由人民法院组成合议庭进行审理，确实与当今社会快速发展的进程不相符合，也与人民群众对司法机关快速、及时地解决行政争议、保障其合法权益的需求不相适应。然而，在现行法律尚未修改的前提下，由最高人民法院颁布一个《通知》，在法律规定之外另搞一套程序，却明显是一个违法之举。任何人民法院包括最高人民法院在遵守法律现有制度和规定的前提下，可以进行某些司法机制的探索和创新，却不能进行诉讼程序和司法体制的改革，更不能违背《宪法》和《立法法》所确立的诉讼制度和司法制度的法律保留原则，以“突破法律规定”的方式去自行创立或更改现有的诉讼制度与审判体制。任何超越现有法律而进行的所谓“创新”、“改革”，都应当立即停止和纠正。
三、行政诉讼简易程序的构建应通过修改《行政诉讼法》实现
“作为法律学家主要研究对象之一的审判制度，其首要任务就是纠纷的解决。”[18]诉讼法律规范最基本的任务，就是如何合理、经济地解决纠纷。因此，在行政诉讼中建立简易程序制度，确实是一种符合社会发展规律的正当性需求。最高人民法院基于我国行政诉讼制度立法与实践中的客观情况，通过行政诉讼简易程序的试点试图逐步解决行政审判实践中效率与公正之间的突出问题，其出发点具有合理性，也与社会的这一正当需求相契合。然而，究竟是通过法律，还是仅仅通过一份司法文件来构建这一制度，却是我们值得认真对待的问题。笔者认为，从诉讼制度的性质而言，理应通过全国人大或者常委会以法律的形式来构建行政诉讼的简易程序制度。
首先，民事、刑事、行政诉讼的简易程序制度都必须是在法律的统一规范下建立的制度。我国《民事诉讼法》、《刑事诉讼法》都有关于简易程序的规定。《民事诉讼法》第142条规定，基层人民法院和它的派出法庭审理事实清楚、权利义务关系明确、争议不大的简单的民事案件，适用简易程序。同时，《刑事诉讼法》第174条也规定，人民法院对于“依法可能判处三年以下有期徒刑、拘役、管制、单处罚金的公诉案件，事实清楚、证据充分，人民检察院建议或者同意适用简易程序的”、“告诉才处理的案件”和“被害人起诉的有证据证明的轻微刑事案件”，可以适用简易程序，由审判员一人独任审判。民事诉讼和刑事诉讼中简易程序的实践，体现了简便、高效的特点，极大地提高了司法效率，尽可能多地化解了社会矛盾，在以公正保证效率的同时也以效率促进了正义，实践证明这是一项行之有效的审判制度。 [19]多年来我国民事诉讼和刑事诉讼简易程序的司法实践，为构建行政诉讼简易程序制度提供了丰富的经验。同时，在民事诉讼和刑事诉讼简易程序制度和实践的基础上，建立我国行政诉讼的简易程序，也是我国诉讼法律制度统一性的需要。
其次，以法律的形式规范行政诉讼简易程序也是其他国家和地区诉讼制度的共识。从一些国家和地区的立法经验来看，在特定范围内适用简易程序审理行政案件同样必须是以法律的形式建立的制度。如德国在1997年通过修改《行政法院法》引进“法院裁决”之判决方式，以“诉讼事件在事实上或法律上并无特别困难，或事实之内容已臻明确”为适用要件，法院于第一审诉讼程序，得不经言词辩论，以法院裁决为裁判。同样，我国台湾地区也在“行政诉讼法”中规定了简易程序制度，其中如“关于税捐课征事件涉诉，所核课之税额在新台币3万元以下者”、“因不服行政机关所为新台币3万元以下罚锾处分而涉讼者”、“其他关于公法上财产关系之诉讼，其标的之金额或价额在新台币3万元以下者”、因不服行政机关所为告诫、警告等“轻微处分而涉讼者”以及“以法律规定应用简易程序者”，可以适用简易程序。而且明确规定简易诉讼程序由独任法官进行审理，“判决书之事实、理由，得不分项记载，并得仅记载其要领”等.[20]这些做法与经验为我们建立行政诉讼简易程序提供了借鉴。
根据学者的解释，“简易诉讼程序是为加速诉讼事件之进行，减轻法院工作负担而订定的简易起诉、审查、裁判方式，以达到迅速处理轻微事件，争取时间处理重大事件，使司法功能所要求的‘有效法律保护’，在质量上和时效上得以提高的目标”。[21]行政诉讼中简易程序的构建，是我国诉讼制度或者司法制度改革的重要组成部分，其理应由全国人大或者常委会依据《宪法》所规定的立法体制和《立法法》所确立的立法权限进行，而不能仅仅由最高人民法院以发布一个《通知》的形式就可以进行。人民法院作为司法机关，应当以执行法律的明文规定为宗旨。而且，从行政诉讼角度而言，人民法院是依法行使对具体行政行为合法性审查的司法监督职能的，如果法院本身不守法，在现行法律规定之外另行规定诉讼制度，那将会危及法治的根基，同时也会使其对行政行为进行司法监督的功能和作用大打折扣。因此，从立法与法院司法的关系而言，只有全国人大或者常委会的立法，才是解决我国行政诉讼制度中简易程序构建的根本路径，也是唯一路径。
笔者认为，实现我国行政诉讼简易程序法治化的具体途径，是严格遵循我国《宪法》与《立法法》所规定的法律保留原则。具体做法可以是：第一，由全国人大在对我国《行政诉讼法》的修改进程中，增加行政诉讼简易程序的规定，以符合我国《宪法》第62条关于基本法律的立法权属于全国人大的规定，同时也使建立行政诉讼简易程序的需求在法律上得以实现。第二，在我国《行政诉讼法》暂时还没有得到全面修改的情况下，可以由全国人大常委会根据我国《宪法》第67条的规定，先对我国《行政诉讼法》中关于诉讼程序的部分条文进行修改，将《行政诉讼法》中规定行政诉讼中一律适用普通程序、由审判人员组成合议庭进行审理的制度，修改为在一定范围内可以适用简易程序、由审判员进行独任审判的制度，并明确简易程序的范围与具体规则，使普通程序与一定范围内适用简易程序的制度同时存在于我国行政诉讼制度中，以应对当前行政审判实践的客观需要。同时，最高人民法院应当进一步促进《行政诉讼法》的修改进程，积极推动行政诉讼审判程序与审判体制改革的立法进程，以争取行政诉讼简易程序制度尽快实现法律化。
四、结语
最高人民法院以《通知》的形式规定在部分基层人民法院开展行政诉讼简易程序试点工作，既不符合《宪法》和《立法法》，也不符合《人民法院组织法》，更是与我国《行政诉讼法》的现行规定产生了明显的冲突。建立行政诉讼简易程序制度，确实为我国社会发展和行政诉讼实践所必需，但其构建必须符合我国《宪法》和法律规定的立法体制与立法权限，符合法律保留原则的基本要求。因此，由全国人大或者全国人大常委会通过修改《行政诉讼法》，增加行政诉讼简易程序的规定，才是构建我国行政诉讼简易程序制度的唯一法治化途径。
注释:
[1]《最高人民法院关于开展行政诉讼简易程序试点工作的通知》, http://www. court. gov. cn/qwfb/sfwj/tz/201012/t20101213-12089.htm,2010年12月17日访问。
[2]《温州鹿城法院试行简易程序审理行政案件：民告官案当天开庭当天判》，《法制日报》2010年7月12日。
[3]《浙“民告官”案首用简易程序》，《法制日报》2010年8月4日。
[4]参见杨海坤、章志远主编：《行政诉讼法专题研究述评》，中国民主法制出版社2006年版，第466页。
[5]参见马原主编：《中国行政诉讼法讲义》，人民法院出版社1990年版，第32页。
